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《会计》第十二章 非货币性资产交换
【知识点】公允价值计量
【例题.综合题】M公司和N公司均为增值税一般纳税人，销售商品和设备适用的增值税税率均为17%。4月15日M公司决定以其生产的一件库存商品和持有的一项交易性金融资产与N公司持有的一项对丙公司的长期股权投资和一台机器设备进行交换。交换当日，M公司库存商品的账面成本为220万元，已计提存货跌价准备20万元，公允价值为250万元(与计税价格相等);交易性金融资产的账面余额为560万元(其中：成本为500万元，公允价值变动为60万元)，公允价值为600万元。N公司持有的对丙公司的长期股权投资占丙公司有表决权股份的30%，其账面余额为530万元(其中成本480万元，损益调整为30万元，其他权益变动为20万元)，公允价值为580万元;机器设备的账面原值为260万元，已计提折旧26万元，公允价值230万元，另外N公司向M公司支付补价43.4万元，其中包括由于N公司换出资产和换入资产的公允价值不同而支付的补价40万元，以及N公司换入资产的进项税额与换出资产销项税额的差额3.4万元。N公司为换入的金融资产另支付相关费用2万元。N公司将换入的M公司生产的商品作为生产用固定资产核算，双方其他的换入资产均不改变其原来的用途。假设该交换具有商业实质。
要求：
(1)计算M公司换入各项资产的成本，并编制M公司有关的会计分录。
(2)计算N公司换入各项资产的成本，并编制N公司有关的会计分录。
(答案中的金额单位以万元表示，计算结果保留两位小数)
【答案】
(1)M公司收到的补价占换出资产公允价值的比例=[40/(250+600)]×100%=4.71%，小于25%，该交换属于非货币性资产交换。
换出库存商品的增值税销项税额=250×17%=42.5(万元);
换入设备的增值税进项税额=230×17%=39.1(万元);
M公司换入资产成本总额=250+600-40=810(万元);或=250+600+42.5-39.1-43.4=810(万元);
换入长期股权投资的成本=810×580/(580+230)=580(万元);
换入机器设备的成本=810×230/(580+230)=230(万元)。
M公司的会计分录：
借：长期股权投资——投资成本 580
固定资产 230
应交税费——应交增值税(进项税额) 39.1
银行存款 43.4
贷：主营业务收入 250
应交税费——应交增值税(销项税额) 42.5
交易性金融资产——成本 500
——公允价值变动 60
投资收益 40
借：公允价值变动损益 60
贷：投资收益 60
借：主营业务成本 200
存货跌价准备 20
贷：库存商品 220
(2)N公司换入固定资产的增值税进项税额=250×17%=42.5(万元);
换出机器设备的销项税额=230×17%=39.1(万元);
N公司换入资产的成本总额=580+230+40=850(万元);或=580+230+39.1-42.5+43.4=850(万元);
换入固定资产的成本=850×250/(250+600)=250(万元);
换入交易性金融资产的成本=850×600/(250+600)=600(万元)。
N公司的会计分录：
借：固定资产清理 234(260-26)
累计折旧 26
贷：固定资产 260
借：固定资产 250
应交税费——应交增值税(进项税额) 42.5
交易性金融资产——成本 600
营业外支出——处置非流动资产损失 4
贷：长期股权投资——成本 480
——损益调整 30
——其他权益变动 20
固定资产清理 234
应交税费——应交增值税(销项税额) 39.1
银行存款 45.4(43.4+2)
投资收益 48[(580-530)-2]
借：资本公积——其他资本公积 20
贷：投资收益 20
【解题思路】公允价值计量的非货币性资产交换，涉及补价的情况中换入资产的入账价值的确定：
①支付补价方
换入资产总成本=换出资产公允价值+换出资产增值税销项税额-换入资产可抵扣的增值税进项税额+支付的应计入换入资产成本的相关税费+支付的补价
②收到补价方
换入资产总成本=换出资产公允价值+换出资产增值税销项税额-换入资产可抵扣的增值税进项税额+支付的应计入换入资产成本的相关税费-收到的补价
换出资产公允价值与其账面价值的差额，应当分别不同情况处理。
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