【考点：增值税纳税审核与申报代理】
一、征税范围的审核
(一)征税范围的一般规定
现行增值税征税范围的一般规定包括应税销售行为和进口的货物。
1.销售或者进口的货物
【解释】货物是指有形动产，包括电力、热力、气体在内。销售货物，是指有偿转让货物的所有权。
2.销售劳务
3.销售服务
服务包括交通运输服务、邮政服务、电信服务、建筑服务、金融服务、现代服务、生活服务。
4.销售无形资产
5.销售不动产
(二)征税范围的特殊规定
1.属于征税范围的特殊项目
(1)融资性售后回租业务中，承租方出售资产的行为不属于增值税的征税范围，不征收増值税。
(2)存款利息不征收増值税。
(3)被保险人获得的保险赔付不征收增值税。
(4)纳税人在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人，不属于増值税的征税范围。
2.属于征税范围的特殊行为。
(1)视同发生应税销售行为。单位或者个体工商户的下列行为，视同发生应税销售行为：
①将货物交付其他单位或者个人代销。
②销售代销货物。
③设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送至其他机构用于销售，但相关机构设在同一县(市)的除外。
④将自产或者委托加工的货物用于非应税项目。
⑤将自产、委托加工的货物用于集体福利或者个人消费。
⑥将自产、委托加工或者购进的货物作为投资，提供给其他单位或者个体工商户。
⑦将自产、委托加工或者购进的货物分配给股东或者投资者。
⑧将自产、委托加工或者购进的货物无偿赠送其他单位或者个人。
⑨单位或者个体工商户向其他单位或者个人无偿销售应税服务、无偿转让无形资产或者不动产，但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外。
⑩财政部和国家税务总局规定的其他情形。
(2)混合销售
一项销售行为如果既涉及货物又涉及服务，为混合销售。从事货物的生产、批发或者零售的单位和个体工商户的混合销售，按照销售货物缴纳增值税。其他单位和个体工商户的混合销售，按照销售服务缴纳增值税。
【提示】一般纳税人销售自产机器设备的同时提供安装服务，应分别核算机器设备和安装服务的销售额，安装服务可以按照甲供工程选择适用简易计税方法计税。
二、一般纳税人和小规模纳税人的登记管理审核
(一)一般纳税人的登记条件
根据《増值税一般纳税人登记管理办法》的规定，增值税纳税人，年应税销售额超过财政部、国家税务总局规定的小规模纳税人标准的(自5月1日起，增值税小规模纳税人标准为年应征增值税销售额500万元及以下。)，除下述(二)第1条规定外，应当向主管税务机关办理一般纳税人登记。
【提示】1.年应税销售额，是指纳税人在连续不超过12个月或四个季度的经营期内累计应征增值税销售额，包括纳税申报销售额、稽查查补销售额、纳税评估调整销售额。
2.销售服务、无形资产或者不动产有扣除项目的纳税人，其应税行为年应税销售额按未扣除之前的销售额计算。纳税人偶然发生的销售无形资产、转让不动产的销售额，不计入应税行为年应税销售额。
3.年应税销售额未超过规定标准的纳税人，会计核算健全，能够提供准确税务资料的，可以向主管税务机关办理一般纳税人登记。会计核算健全，是指能够按照国家统一的会计制度规定设置账簿，根据合法、有效凭证进行核算。
(二)不得办理一般纳税人登记的情况
1.按照政策规定，选择按照小规模纳税人纳税的(应当向主管税务机关提交书面说明)。
【提示】年应税销售额超过规定标准但不经常发生应税行为的单位和个体工商户，以及非企业性单位、不经常发生应税行为的企业，可选择按照小规模纳税人纳税。
2.年应税销售额超过规定标准的其他个人。
(三)登记的时限
1.纳税人在年应税销售额超过规定标准的月份(或季度)的所属申报期结束后15日内按照规定办理相关手续。未按规定时限办理的，主管税务机关应当在规定时限结束后5日内制作《税务事项通知书》，告知纳税人应当在5日内向主管税务机关办理相关手续。逾期仍不办理的，次月起按销售额依照增值税税率计算应纳税额，不得抵扣进项税额，直至纳税人办理相关手续为止。
2.纳税人自一般纳税人生效之日起，按照增值税一般计税方法计算应纳税额，并可以按照规定领用增值税专用发票，财政部、国家税务总局另有规定的除外。
【提示】自5月1日起，增值税小规模纳税人标准调整为年应征增值税销售额500万元及以下。并且，对按照《增值税暂行条例实施细则》第二十八条规定已登记为增值税一般纳税人的单位和个人，转登记日前连续12个月(以一个月为1个纳税期)或者连续4个季度(以一个季度为一个纳税期)累计销售额未超过500万元的一般纳税人，在12月31日前，可选择转登记为小规模纳税人。
三、税率与征收率的审核
(一)纳税人销售货物、劳务、有形动产租赁服务或者进口货物税率为13%(5月1日至3月31日适用16%)。
(二)纳税人销售交通运输、邮政、基础电信、建筑、不动产租赁服务，销售不动产，转让土地使用权，列举为9%税率的货物(农产品等)，税率为9%(5月1日至3月31日适用10%)。
(三)纳税人销售服务(除第(二)项列示的服务)、无形资产，税率为6%。
(四)征收率的一般规定
1.根据“营改增通知”的规定，下列情况适用5%征收率：
(1)小规模纳税人销售自建或者取得的不动产。
(2)一般纳税人选择简易计税方法计税的不动产销售。
(3)房地产开发企业中的小规模纳税人，销售自行开发的房地产项目。
(4)其他个人销售其取得(不含自建)的不动产(不含其购买的住房)。
(5)一般纳税人选择简易计税方法计税的不动产经营租赁。
(6)小规模纳税人出租(经营租赁)其取得的不动产(不含个人出租住房)。
(7)其他个人出租(经营租赁)其取得的不动产(不含住房)。
(8)个人出租住房，应按照5%的征收率减按1.5%计算应纳税额。
(9)一般纳税人和小规模纳税人提供劳务派遣服务选择差额纳税的。
(10)一般纳税人4月30日前签订的不动产融资租赁合同，或以4月30曰前取得的不动产提供的融资租赁服务，选择适用筒易计税方法的。
(11)一般纳税人收取试点前开工的一级公路、二级公路、桥、闸通行费，选择适用简易计税方法的。
(12)一般纳税人提供人力资源外包服务，选择适用简易计税方法的。
(13)纳税人转让4月30日前取得的土地使用权，选择适用筒易计税方法的。
2.除上述适用5%征收率以外的纳税人选择简易计税方法发生的应税销售行为均为3%。
【提示】纳税人发生应税销售行为适用不同税率或者征收率的，应当分别核算适用不同税率或者征收率的销售额，未分别核算销售额的，按照以下方法适用税率或者征收率：
1.兼有不同税率的应税销售行为，从高适用税率。
2.兼有不同征收率的应税销售行为，从高适用征收率。
3.兼有不同税率和征收率的应税销售行为，从高适用税率。
4.纳税人销售活动板房、机器设备、钢结构件等自产货物的同时提供建筑、安装服务，不属于混合销售，应分别核算货物和建筑服务的销售额，分別适用不同的税率或者征收率。
四、一般计税方法应纳税额计算的审核
【基本计算方法】(1)不适用加计抵减政策纳税人：
应纳增值税额=当期销项税额-当期进项税额
(2)适用加计抵减政策纳税人：
应纳增值税额=当期销项税额-当期进项税额-当期实际加计抵减额
(一)销项税额的计算
销顼税额是指纳税人发生应税销售行为时，按照销售额与规定税率计算并向购买方收取的增值税税额。销项税额的计算公式为：
销项税额=销售额×适用税率
1.一般销售方式下的销售额确认
销售额是指纳税人发生应税销售行为时向购买方(承受劳务和服务行为也视为购买方)收取的全部价款和价外费用。
2.特殊销售方式下的销售额确认
(1)采取折扣方式销售。
纳税人发生应税销售行为，如将价款和折扣额在同一张发票上的“金额”栏分别注明的，可按折后的销售额征收增值税。未在同一张发票“金额”栏注明折扣额，而仅在发票的“备注”栏注明折扣额的，折扣额不得从销售额中减除。
(2)采取以旧换新方式销售。
采取以旧换新方式销售货物的，应按新货物的同期销售价格确定销售额，不得扣减旧货物的收购价格。
【提示】对金银首饰以旧换新业务，可以按销售方实际收取的不含増值税的全部价款征收增值税。
(3)采取还本销售方式销售。
还本销售是指纳税人在销售货物后，到一定期限由销售方一次或分次退还给购货方全部或部分价款。采取还本销售方式销售货物，其销售额就是货物的销售价格，不得从销售额中减除还本支出。
(4)采取以物易物方式销售。
以物易物双方都应作购销处理，以各自发出的应税销售行为核算销售额并计算销项税额，以各自收到的货物、劳务、服务、无形资产、不动产按规定核算购进金额并计算进项税额。
(5)包装物押金的税务处理。
纳税人为销售货物而出租出借包装物收取的押金，单独记账核算的，时间在1年以内，又未过期的，不并入销售额征税，但对因逾期未收回包装物不再退还的押金，应按所包装货物的适用税率计算销项税额。
(6)贷款服务的销售额。
①贷款服务，以提供贷款服务取得的全部利息及利息性质的收入为销售额。
②银行提供贷款服务按期计收利息的，结息日当日计收的全部利息收入，均应计入结息日所属期的销售额，按照现行规定计算缴纳增值税。
(7)直接收费金融服务的销售额。
直接收费金融服务，以提供直接收费金融服务收取的手续费、佣金、酬金、管理费、服务费、经手费、开户费、过户费、结算费、转托管费等各类费用为销售额。
3.按差额确定销售额
(1)金融商品转让的销售额。
①金融商品转让，按照卖出价扣除买入价后的余额为销售额。
②转让金融商品出现的正负差，按盈亏相抵后的余额为销售额。若相抵后出现负差，可结转下一纳税期与下期转让金融商品销售额相抵，但年末时仍出现负差的，不得转入下一个会计年度。
(2)经纪代理服务的销售额。
经纪代理服务，以取得的全部价款和价外费用，扣除向委托方收取并代为支付的政府性基金或者行政事业性收费后的余额为销售额。
(3)航空运输企业的销售额，不包括代收的机场建设费和代售其他航空运输企业客票而代收转付的价款。
(4)试点纳税人中的一般纳税人提供客运场站服务，以其取得的全部价款和价外费用，扣除支付给承运方运费后的余额为销售额。
(5)试点纳税人提供旅游服务，可以选择以取得的全部价款和价外费用，扣除向旅游服务购买方收取并支付给其他单位或者个人的住宿费、餐饮费、交通费、签证费、门票费和支时给其他接团旅游企业的旅游费用后的余额为销售额。
(6)试点纳税人提供建筑服务适用筒易计税方法的，以取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额为销售额。
(7)房地产开发企业中的一般纳税人销售其开发的房地产项目(选择简易计税方法的房地产老项目除外)，以取得的全部价款和价外费用，扣除受让土地时向政府部门支付的土地价款后的余额为销售额。
4.视同发生应税销售行为的销售额确定
纳税人发生应税销售行为的情形，价格明显偏低并无正当理由的，或者发生应税销售行为而无销售额的，由主管税务机关按照下列顺序核定销售额：
(1)按照纳税人最近时期发生同类应税销售行为的平均价格确定。
(2)按照其他纳税人最近时期发生同类应税销售行为的平均价格确定。
(3)按照组成计税价格确定。组成计税价袼的公式为：
组成计税价格=成本×(1+成本利润率)
【提示】成本利润率由国家税务总局确定。
(二)进项税额的确认和计算
1.准予从销项税额中抵扣的进项税额
【总体规定】准予从销项税额中抵扣的进项税额，限于下列増值税扣税凭证上注明的増值税税额和按规定的扣除率计算的进项税额。
(1)从销售方取得的增值税专用发票(含《机动车销售统一发票》)上注明的増值税额。
(2)从海关取得的海关进口增值税专用缴款书上注明的增值税额。
(3)自境外单位或者个人购进劳务、服务、无形资产或者境内的不动产，从税务机关或者扣缴义务人取得的代扣代缴税款的完税凭证上注明的增值税额。
(4)增值税一般纳税人在资产重组过程中，将全部资产、负债和劳动力一并转让给其他增值税一般纳税人，并按程序办理注销税务登记的，其在办理注销登记前尚未抵扣的进项税额可结转至新纳税人处继续抵扣。
(5)自4月1日起，纳税人取得不动产或者不动产在建工程的进项税额不再分2年抵扣。此前按照相关规定尚未抵扣完毕的待抵扣进项税额，可自4月税款所属期起从销项税额中抵扣。纳税人将待抵扣的不动产进项税额转入抵扣时，需要一次性全部转入。
(6)收费公路通行费增值税抵扣规定
| 具体情形 |
抵扣规定 |
| （1）支付的道路通行费 |
按照收费公路通行费増值税电子普通发票上注明的增值税额抵扣进项税额。 |
| （2）支付的桥、闸通行费 |
暂凭取得的通行费发票上注明的收费金额按照下列公式计算可抵扣的进项税额：
桥、闸通行费可抵扣进项税额=桥、闸通行费发票上注明的金额÷(1+5%)×5% |
(7)自1月1日起，纳税人租入固定资产、不动产，既用于一般计税方法计税项目，又用于筒易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的，其进项税额准予从销项税额中全额抵扣。
(8)农产品的抵扣政策
自4月1日起，纳税人购进农产品，按下列规定抵扣进项税额(不包括核定扣除)：
| 抵扣情形 |
抵扣规定 |
| （1）凭票面税额抵扣 |
取得一般纳税人开具的增值税专用发票或海关进口增值税专用缴款书的，以增值税专用发票或海关进口增值税专用缴款书上注明的増值税额为进项税额。 |
| （2）计算抵扣 |
从按照简易计税方法依照3%征收率计算缴纳增值税的小规模纳税人取得增值税专用发票的，以增值税专用发票上注明的金额和9%的扣除率计算进项税额；取得(开具)农产品销售发票或收购发票的，以农产品销售发票或收购发票上注明的农产品买价和9%的扣除率计算进项税额。 |
| （3）其他特殊规定 |
①购进用于生产销售或委托受托加工13%税率货物的农产品按10%抵扣。
②购进农产品既用于生产销售或委托受托加工13%税率货物又用于生产销售其他货物服务的，应当分别核算用于生产销售或委托受托加工13%税率货物和其他货物服务的农产品进项税额。未分别核算的，统一以增值税专用发票或海关进口增值税专用缴款书上注明的増值税额为进项税额，或以农产品收购发票或销售发票上注明的农产品买价和9%的扣除率计算进项税额。
③购进生产烟丝的烟叶可抵扣的进项税额=（烟叶收购价款+实际支付的价外补贴+烟叶税）×10% |
【提示】自4月1日起，纳税人购进农产品，原适用10%扣除率的，扣除率调整为9%。纳税人购进用于生产或者委托加工13%税率货物的农产品，按照10%的扣除率计算进项税额。但按照核定扣除管理办法规定，适用核定扣除政策的纳税人购进的农产品，扣除率为销售货物的适用税率。
(9)自2012年7月1日起，以购进农产品为原料生产销售液体乳及乳制品、酒及酒精、植物油的増值税一般纳税人，纳入农产品增值税进项税额核定扣除试点范围，其购进农产品无论是否用于生产上述产品，増值税进项税额均按照《农产品增值税进项税额核定扣除试点实施办法》的规定抵扣。
(10)纳税人购进国内旅客运输服务，其进项税额允许从销项税额中抵扣。具体内容如下：
| 扣税凭证种类 |
出具方 |
进项税额金额 |
| 国内旅客运输服务 |
增值税电子普通发票 |
国内旅客承运方或票务代理方 |
注明的增值税额 |
| 注明旅客身份信息的航空运输电子客票行程单 |
（票价+燃油附加费）÷（1+9%）×9% |
| 注明旅客身份信息的铁路车票 |
票面金额÷（1+9%）×9% |
| 注明旅客身份信息的公路、水路等其他客票 |
票面金额÷（1+3%）×3% |
(11)自4月1日至2021年12月31日，允许生产、生活性服务业纳税人按照当期可抵扣进项税额加计10%，抵减应纳税额。
①生产、生活性服务业纳税人，是指提供邮政服务、电信服务、现代服务、生活服务取得的销售额占全部销售额的比重超过50%的纳税人。
3月31日前设立的纳税人，自4月至3月期间的销售额(经营期不满12个月的，按照实际经营期的销售额)符合上述规定条件的，自4月1日起适用加计抵减政策。
4月1日后设立的纳税人，自设立之日起3个月的销售额符合上述规定条件的，自登记为一般纳税人之日起适用加计抵减政策。
②纳税人应按照当期可抵扣进项税额的10%计提当期加计抵减额。按照现行规定不得从销项税额中抵扣的进项税额，不得计提加计抵减额。已计提加计抵减额的进项税额，按规定作进项税额转出的，应在进项税额转出当期，相应调减加计抵减额。计算公式如下：
当期计提加计抵减额=当期可抵扣进项税额×10%
当期可抵减加计抵减额=上期末加计抵减额余额+当期计提加计抵减额-当期调减加计抵减额
③纳税人应按照现行规定计算一般计税方法下的应纳税额(以下称抵减前的应纳税额)后，区分以下情形加计抵减：
<1>抵减前的应纳税额等于零的，当期可抵减加计抵减额全部结转下期抵减。
<2>抵减前的应纳税额大于零，且大于当期可抵减加计抵减额的，当期可抵减加计抵减额全额从抵减前的应纳税额中抵减。
<3>抵减前的应纳税额大于零，且小于或等于当期可抵减加计抵减额的，以当期可抵减加计抵减额抵减应纳税额至零。未抵减完的当期可抵减加计抵减额，结转下期继续抵减。
④纳税人出口货物劳务、发生跨境应税行为不适用加计抵减政策，其对应的进项税额不得计提加计抵减额。
纳税人兼营出口货物劳务、发生跨境应税行为且无法划分不得计提加计抵减额的进项税额，按照以下公式计算：
不得计提加计抵减额的进项税额=当期无法划分的全部进项税额×当期出口货物劳务和发生跨境应税行为的销售额÷当期全部销售额
⑤纳税人应单独核算加计抵减额的计提、抵减、调减、结余等变动情况。骗取适用加计抵减政策或虚增加计抵减额的，按照《中华人民共和国税收征收管理法》等有关规定处理。
⑥加计抵减政策执行到期后，纳税人不再计提加计抵减额，结余的加计抵减额停止抵减。
2.不得从销项税额中抵扣的进項税额
| 不得抵扣的情形 |
具体解释 |
| 1.用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物、劳务、服务、无形资产和不动产 |
（1）其中涉及的固定资产、无形资产、不动产，仅指专用于上述项目的固定资产、无形资产（不包括其他权益性无形资产）、不动产。但是发生兼用于上述不允许抵扣项目情况的，该进项税额准予全部抵扣。
（2）纳税人购进其他权益性无形资产无论是专用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费，还是兼用于上述不允许扣项目，均可以抵扣进项税额。 |
| 2.非正常损失的购进货物，以及相关劳务和交通运输服务 |
非正常损失，是指因管理不善造成货物被盗、丢失、霉烂变质，以及因违反法律法规造成货物或者不动产被依法没收、销毁、拆除的情形。 |
| 3.非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物（不包括固定资产）、劳务和交通运输服务 |
| 4.非正常损失的不动产，以及该不动产所耗用的购进货物、设计服务和建筑服务 |
| 5.非正常损失的不动产在建工程所耗用的购进货物、设计服务和建筑服务 |
| 6.购进的贷款服务、餐饮服务、居民日常服务和娱乐服务 |
—— |
| 7.纳税人接受贷款服务向贷款方支付的与该笔贷款直接相关的投融资顾问费、手续费、咨询费等费用 |
—— |
| 8.财政部和国家税务总局规定的其他情形 |
—— |
五、增值税小规模纳税人应纳税额的审核
(一)重点核查小规模纳税人将含税的销售额换算成不含税销售额的计算是否正确。
(二)审核小规模纳税人计算应纳税额适用的征收率是否正确。
(三)审核小规模纳税人是否按规定预缴税款。
(四)审核小规模纳税人应纳税额计算是否准确无误，纳税人是否按规定期限缴纳税款。
六、增值税纳税申报资料
1.一般纳税人纳税申报表及其附列资料包括：
(1)《增值税纳税申报表(一般纳税人适用)》。
(2)《增值税纳税申报表附列资料(一)》(本期销售情况明细)。
(3)《增值税纳税申报表附列资料(二)》(本期进项税额明细)。
(4)《增值税纳税申报表附列资料(三)》(服务、不动产和无形资产扣除项目明细)。
【提示】一般纳税人销售服务、不动产和无形资产，在确定服务、不动产和无形资产销售额时，按照有关规定可以从取得的全部价款和价外费用中扣除价款的，需填报《增值税纳税申报表附列资料(三)》。其他情况不填写该附列资料。
(5)《增值税纳税申报表附列资料(四)》(税额抵减情况表)。
(6)《增值税减免税申报明细表》。
2.小规模纳税人纳税申报表及其附列资料包括：
(1)《增值税纳税申报表(小规模纳税人适用)》。
(2)《增值税纳税申报表(小规模纳税人适用)附列资料》。
【提示】小规模纳税人发生应税行为，在确定服务销售额时，按照有关规定可以从取得的全部价款和价外费用中扣除价款的，需填报《增值税纳税申报表(小规模纳税人适用)附列资料》。其他情况不填写该附列资料。
(3)《增值税减免税申报明细表》。
3.纳税申报其他资料。
4.纳税人跨县(市)提供建筑服务、房地产开发企业预售自行开发的房地产项目、纳税人出租与机构所在地不在同一县(市)的不动产，按规定需要在项目所在地或不动产所在地主管税务机关预缴税款时，需填写《增值税预缴税款表》。纳税人向主管税务机关申报纳税时，在当期增值税应纳税额中抵减预缴税款时，应同时报送《增值税预缴税款表》，并以完税凭证作为合法有效凭证。
七、增值税纳税申报代理类型
增值税纳税申报代理根据委托人委托的服务内容不同，可以分为增值税申报准备服务、增值税代理申报服务和增值税申报准备并代理申报服务等纳税申报代理类型。
(一)增值税申报准备服务是指税务师接受委托，依据纳税人财务核算及其提供的涉税资料，按照增值税纳税申报要求，计算纳税人当期应纳增值税额，填制增值税纳税申报表及其附列资料，并收集或整理增值税纳税申报其他申报资料的服务。
(二)增值税代理申报服务是指税务师根据委托人填制的增值税纳税申报表及其附列资料和提供的其他纳税申报资料，以委托人的名义向主管税务机关办理增值税纳税申报的服务。
(三)增值税申报准备并代理申报服务是指税务师既收集或整理增值税申报资料，填写增值税纳税申报表及其附列资料，又以委托人的名义向主管税务机关办理纳税申报的服务。
【提示】代理计算纳税人当期应纳增值税税额、填制增值税纳税申报表及其附列资料和办理增值税纳税申报手续是增值税纳税申报代理的主要内容。
学习中心
APP下载
